La cesión de vehículos a empleados por parte de sus empresas ha sido objeto de análisis recientemente por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en adelante, TJUE), la Audiencia Nacional (en adelante, AN) y el Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante, TEAC), lo que ha supuesto un cambio en alguno de los criterios de aplicación de las reglas que hasta esta nueva jurisprudencia y doctrina tenía en cuenta la Administración tributaria

La tributación de la cesión de vehículos a empleados está presidida por los siguientes principios que han sido asentados por una consolidada doctrina y jurisprudencia. En cuanto a la determinación de la carga de la prueba, tanto el TEAC como la AN, han establecido que corresponde a la empresa acreditar la necesidad del uso del vehículo para el desempeño de la actividad laboral por parte del trabajador 1 . Y, asimismo, también corresponde al obligado tributario acreditar, en su caso, que el vehículo no está disponible para fines particulares.

Las reglas para probar la necesidad o afectación del vehículo para el desempeño de la actividad laboral y la disponibilidad del vehículo por parte del trabajador para su uso privado, son las mismas para IVA y retenciones a cuenta del IRPF.

Una vez probada la necesidad del vehículo para el desempeño de la actividad laboral y determinada la existencia de un uso particular, el criterio aplicable para la determinación del porcentaje correspondiente a la utilización para fines particulares en vehículos de uso mixto puestos a disposición de los trabajadores (para la actividad laboral y para fines particulares) es el de la disponibilidad para tal uso privado que tendrá efecto en ambas obligaciones tributarias.

Esta regla de disponibilidad ha sido recogida por diversas sentencias de la Audiencia Nacional , Resoluciones del TEAC y consultas de la Dirección General de Tributos. El criterio ha sido confirmado por diversas sentencias del TJUE, señalando que deben considerarse los períodos en los que un bien se encuentra a disposición de las necesidades privadas de la persona que lo utiliza, bien sea el propio empresario o profesional, sus empleados o terceras personas, existiendo o no un uso efectivo del bien.

El criterio de la disponibilidad para uso privado permite determinar el grado de afectación del vehículo a la realización de la específica actividad que lleva a cabo la empresa, lo que tiene efecto, tanto en el IVA, como en el IRPF. Nos encontramos ante una cuestión de hecho que incide en ambos impuestos, aun cuando el IVA y las retenciones a cuenta de IRPF son dos obligaciones independientes.

Este criterio de disponibilidad para fines particulares ha sido concretado por la Audiencia Nacional tomando en consideración la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores. Para ello, se ha tenido en cuenta, para trabajadores y directivos, las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable a la empresa y el tiempo de disponibilidad para los trabajadores, concretado en fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de la jornada de trabajo, en días laborables. Este criterio ha superado, por consiguiente, tanto la presunción establecida en el artículo 95.Tres.2ª de la LIVA, como una práctica habitual de las empresas que imputa 5/7 partes como de uso laboral, al considerar que la disponibilidad para fines particulares se limita a los fines de semana.

No obstante, considerando que la carga de la prueba corresponde esencialmente al obligado tributario, debe tenerse en cuenta:

Lo establecido en el convenio colectivo; las posibles excepciones para determinadas categorías de trabajadores; y la existencia de personal sin centro de trabajo o con permanentes desplazamientos.

Las características y peculiaridades de la actividad desarrollada por la empresa, así como la jornada laboral de cada puesto de trabajo, y cualquier otra circunstancia que altere las consideraciones anteriormente efectuadas. Es el caso, por ejemplo, de determinados puestos que, por sus características, tienen un horario de trabajo más extenso que el habitual o normal del convenio. Estas posibles características peculiares deberán ser objeto de demostración y apreciación caso por caso.

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